Podatki marynarskie: Norwegia ratyfikowała Konwencję MLI

Dnia 17.07.2019 roku Norwegia ratyfikowała Konwencję MLI, co z pewnością znacząco wpłynie na zmianę sytuacji podatkowej wielu polskich marynarzy objętych konwencją o unikaniu podwójnego opodatkowania, która obowiązuje pomiędzy Polską i Norwegią.

Jak już wielokrotnie wskazywaliśmy, Konwencja MLI (Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties) weszła w życie w Polsce 01.07.2018 roku i w odniesieniu do niektórych państw obowiązuje w Polsce już od dnia 01.01.2019 roku, a jej głównym celem jest przeciwdziałanie obchodzenia prawa podatkowego. W ramach prac podjętych przez grupę państw OECD oraz G20 ustalono, iż konieczne jest wprowadzanie takich mechanizmów, które pozwolą w znacznym stopniu ograniczyć uchylanie się od opodatkowania przez przedsiębiorców za pomocą nadużywania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Pomimo, iż głównym celem tej Konwencji było ograniczenie nadużywania przepisów prawa podatkowego przez przedsiębiorców, faktyczny zakres zmian wprowadzonych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania ww. Konwencją również wpłynął i jeszcze wpłynie na sytuację podatkową licznego grona osób fizycznych wykonujących pracę zagranicą (w tym polskich marynarzy).

Na dzień 09 sierpnia 2019 roku aż 89 państw podpisało Konwencję MLI.

Na dzień 09 sierpnia 2019 roku aż 31 państw ratyfikowało Konwencję MLI.

Obowiązywanie nowych przepisów od dnia 01.01.2020 roku

Z uwagi na fakt, iż Norwegia nie ratyfikowała Konwencji MLI przed końcem maja 2019 roku, trzeba liczyć się ze scenariuszem podobnym jak w przypadku Konwencji MLI i Wielkiej Brytanii w 2019 roku tj. z pewnością pojawią się rozbieżne stanowiska organów podatkowych w przedmiocie daty obowiązywania zmian wprowadzonych Konwencją MLI w ww. zakresie:

Podatki marynarzy: ratyfikacje Konwencji MLI w 2019 roku i praktyka stosowania Konwencji MLI w Polsce w 2019 roku

Konwencja MLI: Wielka Brytania-pierwsza decyzja i jednak nowe obowiązki dla marynarzy od 01.01.2019 roku

Warto zauważyć, iż do dnia dzisiejszego żaden organ podatkowy ani Ministerstwo Finansów lub sąd administracyjny nie zajął jakiegokolwiek merytorycznego kontr stanowiska do uzasadnionego prawnie twierdzenia, że dochody marynarzy są dochodami opodatkowanymi u źródła.

Z uwagi na fakt, iż zgodnie z przepisami dochody marynarzy podlegają opodatkowaniu u źródła zgodnie z brzmieniem, art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 11 ust. 1 Konwencji MLI będą̨ miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji przez Polskę̨, w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2020 r.

Na takiej samej zasadzie przepisy te powinny być stosowane w 2020 roku w odniesieniu do polskiego podatnika nieposiadającego miejsca zamieszkania na terytorium Norwegii – polski rezydent podatkowy, gdy uzyskuje on dochód z Norwegii, który jest opodatkowany u źródła. Powyższe uzasadnione jest literalnym brzmieniem art.35 ust.1 zd.1. Konwencji "Przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja(...)" zgodnie z regułą przyjętą w tym przepisie każda jurysdykcja powinna stosować nowe przepisy od 01.01.2020 w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła.

Norwegia – proporcjonalne zaliczenie od dnia 01.01.2020 roku

Od roku 2014 nowa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisana z Norwegią wprowadziła metodę proporcjonalnego zaliczenia w przypadku wykonywania pracy najemnej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez podmiot z faktycznym zarządem w Norwegii w ww. modelu z banderą NIS (Norweski Międzynarodowy Rejestr Statków) albo inną zagraniczną banderą.

Z opodatkowania w Polsce dochodów osiąganych z pracy na statkach zarządzanych przez norweskich armatorów zwolnieni byli (dochody nie podlegały opodatkowaniu w Polsce z uwagi na brak obowiązku podatkowego w Polsce) marynarze zatrudnieni na statkach podnoszących banderę NOR (Norweski Zwyczajny Rejestr Statków) oraz na statkach operujących na wodach terytorialnych Norwegii / Norweskim Szelfie Kontynentalnym (NCS) oraz rybacy, podlegający opodatkowaniu wyłącznie w Norwegii.

Z uwagi na ratyfikację przez Norwegię Konwencji MLI dojdzie do zmiany metody proporcjonalnego zaliczenia również w odniesieniu do ww. przypadków. Lista zgłoszona przez Polskę zawiera opcję C w odniesieniu do Norwegii w zakresie zastosowania metody proporcjonalnego zaliczenia tj. art. 22 ust 1 litera a Konwencji (gdzie wcześniej obowiązywała metoda wyłączenia z progresją) oraz litera d) (odnosząca się do zmian wprowadzonych nową umową obowiązującą od roku 2014).

W dokumentach ratyfikacyjnych Norwegia potwierdziła wybór opcji C w przedmiocie wyboru metody unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 Konwencji wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie.

Z kolei zgodnie z art. 20 ust.6 pkt.b) Konwencji, pensje, wynagrodzenia i inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z pracą najemną wykonywaną na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego wykorzystywanego do transportu zaopatrzenia lub personelu do lub z miejsca lub pomiędzy dwoma miejscami, gdzie prowadzona jest działalność w morskiej strefie przybrzeżnej drugiego Umawiającego się Państwa, lub w związku z pracą najemną wykonywaną na pokładzie holowników lub innych statków eksploatowanych w sposób pomocniczy w stosunku do tej działalności, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym osoba otrzymująca te świadczenia ma miejsce zamieszkania, chyba że pracodawca posiada miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Państwie. W takim przypadku, dochód może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust 1 Konwencji, W przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

(a) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu; - w tym zakresie zostanie wprowadzona metoda proporcjonalnego zaliczenia
d) Bez względu na postanowienia litery a), unikanie podwójnego opodatkowania następuje poprzez zastosowanie odliczenia, o którym mowa w literze b) niniejszego ustępu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, jednakże zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, dochód ten jest zwolniony z podatku – w tym zakresie zostanie utrzymana obowiązująca już metoda proporcjonalnego zaliczenia.

Powstanie obowiązku podatkowego w Polsce w 2020 roku

Obowiązek podatkowy w Polsce powstaje w przypadku uzyskania przez polskiego rezydenta podatkowego dochodów z pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem między innymi w Norwegii, Singapurze, Arabii Saudyjskiej, Katarze, Egipcie, Australii, Brazylii oraz innych państwach, gdzie zastosowanie znajduje metoda proporcjonalnego odliczenia – po wejściu w życie i obowiązywaniu przepisów MLI w obecnym kształcie, także w każdym przypadku zatrudnienia dla norweskiego armatora w roku 2020.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy podatkowe obowiązujące w Norwegii są obecnie modyfikowane. Zmianie ulegają okoliczności (przesłanki), które spowodują powstanie obowiązku podatkowego w Norwegii np. opodatkowanie dochodów rybaka.

Powyższe oznacza, iż metoda proporcjonalnego zaliczenia będzie miała zastosowanie do polskich rezydentów podatkowych zatrudnionych na statkach zarządzanych przez norweskiego armatora, które:

1. podnoszą banderę NIS (zasada obowiązująca od 2014 roku);
2. podnoszą banderę inną zagraniczną (zasada obowiązująca od 2014 roku);
3. podnoszą banderę NOR (novum-od 2020 roku);
4. eksploatowane są na wodach terytorialnych Norwegii / Norweskiego Szelfu Kontynentalnego (NCS) (novum- od 2020 roku);
5. mają status statków rybackich (novum- od 2020 roku).

Fakt zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia i jednocześnie brak umieszczenia danego państwa na liście rajów podatkowych uprawnia każdego marynarza do zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej przewidzianej w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykonywanie pracy w ww. modelu zatrudnienia wiązać się będzie, od 01.01.2020 roku, z koniecznością comiesięcznego uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz z koniecznością rozliczenia danego roku w zeznaniu rocznym. Jeżeli podatnik nie będzie chciał opłacać zaliczek z na poczet PIT, z uwagi na fakt zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej, będzie miał możliwość złożenia wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek na podstawie art. 2 § 2a ustawy Ordynacja podatkowa.

Warto również przypomnieć, iż w sytuacji, gdy podatek w ww. konfiguracji zostanie pobrany od polskiego marynarza w Norwegii, marynarz będzie miał prawo do jego potrącenia w zeznaniu podatkowym składanym Polsce.

Wniosek o ograniczenie poboru zaliczek w każdym przypadku – Norwegia

Podobnie jak w latach 2014-2017 marynarze zatrudnieni na statkach podnoszących banderę NIS albo inną zagraniczną banderę będą zobowiązani do złożenia wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek na dotychczasowych zasadach.

W naszej ocenie nowe przepisy dot. Norwegii, zgodnie z Konwencją MLI, zaczną obowiązywać od 01.01.2020 roku, tak więc jedną z najważniejszych kwestii dla marynarza posiadającego polską rezydencję będzie ustalenie terminu złożenia ww. wniosku o ograniczenie poboru zaliczek. Wniosek należy złożyć w 2020 roku przed terminem płatności pierwszej zaliczki na podatek, a mianowicie:

1. albo do 20 kolejnego miesiąca po uzyskaniu przychodu (przelewu);
2. albo do 20 kolejnego miesiąca po powrocie do kraju.

Opcje pierwszą znajdzie zastosowanie, gdy w momencie wpływu pensji na rachunek bankowy marynarz będzie pozostawał w domu. Natomiast jeżeli w trakcie wypłaty pierwszej pensji marynarz będzie zamustrowany na statku termin płatności pierwszej zaliczki minie w terminie wskazanym w punkcie drugim.

W zakresie dokumentów i uzasadnienia wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek w celu zabezpieczenia swojej sytuacji podatkowej rekomenduje się skorzystanie z pomocy profesjonalnego pełnomocnika posiadającego uprawnienia radcy prawnego lub doradcy podatkowego, gdyż liczne organy podatkowe w Polsce bezzasadnie utrudniają podatnikom uzyskanie pozytywnej decyzji w zakresie ograniczenia poboru zaliczek.

Zeznanie roczne w Polsce w każdym przypadku - Norwegia

Osoby, które były w poprzednich latach zobowiązane do składania zeznań podatkowych i złożyły wnioski o ograniczenie poboru zaliczek na podatek w latach ubiegłych składają zeznania podatkowe za rok 2020 na dotychczasowych zasadach.

Obowiązywanie zmian, w relacji Polska-Norwegia na kanwie Konwencji MLI, od 01.01.2020 roku spowoduje konieczność złożenia deklaracji podatkowej w Polsce również w przypadku marynarzy zatrudnionych w pozostałych modelach zatrudnienia u norweskich armatorów (np. statki operujące w sektorze norweskim, statki podnoszące banderę NOR etc.). Zeznanie podatkowe, będzie trzeba złożyć do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek podatkowy (w przypadku nowych regulacji dotyczących Norwegii będzie to najwcześniej rok 2020, tak więc pierwszy PIT trzeba będzie najprawdopodobniej złożyć do 30.04.2021 roku).

Warto podkreślić, iż obowiązek ten powstaje również w sytuacji, gdy marynarz nie będzie uzyskiwał przychodów z innych źródeł.

Marynarze, zatrudnieni na statkach zarządzanych przez przedsiębiorstwa z zarządem usytuowanym w Norwegii będą musieli pamiętać, o kilku kwestiach przy rozliczeniu rocznym:

1) Jeżeli marynarze uzyskają jedynie dochód związany z pracą dla ww. przedsiębiorstwa to kwota ulgi abolicyjnej przysługującej do odliczenia będzie równa kwocie wyliczonego podatku do zapłaty, co doprowadzi do „wyzerowania” zobowiązania podatkowego w Polsce – jak miało to miejsce dotychczas;
2) Natomiast w sytuacji, w której marynarz oprócz ww. dochodów uzyska dochód z pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Państwie gdzie zastosowanie znajduje metoda wyłączenia z progresją – dochód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, ale będzie miał wpływ na wysokość stopy procentowej mającej zastosowanie do dochodu z Norwegii, co finalnie, po odliczeniu ulgi abolicyjnej, skutkuje zapłatą różnicy wyliczonego podatku w Polsce – tak jak mało to miejsce dotychczas;

Kwestia interpretacji i stosowania ulgi abolicyjnej przez organy podatkowe

W dniu 31 października 2016 roku Minister Rozwoju i Finansów wydał interpretację ogólną nr DD10.8201.1.2016.GOJ w sprawie stosowania ulgi, o której mowa w art. 27 g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do marynarzy mających miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskujących dochody z tytułu pracy najemnej na pokładach statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w której to wskazał wprost, iż „marynarz mający miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskujący dochód z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, którego dochód, zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w drugim państwie – lecz faktycznie nie jest z uwagi na szczególne rozwiązania prawa wewnętrznego – i do dochodu tego, zgodnie z właściwą umową ma zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia, jest uprawniony do rozliczenia się w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy, a w konsekwencji przysługuje mu prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art., 27 g ustawy, na zasadach określonych w tym przepisie.

Niemniej jednak na przestrzeni ostatnich miesięcy roku 2019, niektóre Urzędy Skarbowe próbowały bezzasadnie podważać prawo do ulgi abolicyjnej poprzez weryfikację rozliczeń podatkowych marynarzy z lat 2013-2017.

Podatki marynarskie: niepokojące praktyki urzędów skarbowych w 2019 r.

Podsumowanie

Marynarze z polską rezydencją podatkową wykonujący pracę najemną na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwa z faktycznym zarządem w Norwegii – w każdej konfiguracji zatrudnienia – muszą liczyć się z tym, iż od 01.01.2020 roku będą zmuszeni do ujawnienia swoich dochodów w Polsce i rozliczenia ich w oparciu o metodę proporcjonalnego zaliczenia.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi z Ministerstwa Finansów ww. marynarzom będzie przysługiwało prawo do ulgi abolicyjnej, gdyż nie planuje się zmian w tym zakresie w 2020 roku.

Z uwagi na powyższe, wszystkim marynarzom zatrudnionym w ww. modelu rekomendujemy analizę swojej sytuacji podatkowej.

Zespół Kancelarii obsługuje marynarzy na terenie całej Polski w zakresie reprezentacji marynarzy przed organami podatkowymi, w zakresie rozliczeń podatkowych oraz w wielu innych sprawach. W razie pytań lub wątpliwości zapraszamy do kontaktu.