Podatki marynarskie: Problemy z wnioskami o ograniczenie poboru zaliczek w roku 2017

Niestety również w tym roku liczne grono polskich  marynarzy objętych ulgą abolicyjną boryka się z uzyskaniem ograniczenia poboru zaliczek. Problem ten dotyczy przede wszystkim pomorskich organów podatkowych, które w dalszym ciągu poszukują wszelkich argumentów umożliwiających odmowę marynarzowi poboru zaliczek. Co ciekawe, w tych samych sytuacjach w innych rejonach Polski, ww. ograniczenie jest marynarzom przyznawane. 

Warto przypomnieć, że obowiązek podatkowy w Polsce powstaje w przypadku uzyskania dochodów z pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem między innymi w Norwegii, Singapurze, Arabii Saudyjskiej, Katarze, Egipcie, Australii, Brazylii oraz innych państwach gdzie zastosowanie znajduje metoda proporcjonalnego odliczenia. Fakt zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia i jednocześnie brak umieszczenia danego państwa na liście rajów podatkowych uprawnia każdego marynarza do zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej przewidzianej w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co zostało wprost potwierdzone w Interpretacji Ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów Nr DD10.8201.1.2016.GOJ.

Wykonywanie pracy w ww. modelu zatrudnienia wiąże się z koniecznością comiesięcznego uiszczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz z koniecznością rozliczenia danego roku w zeznaniu rocznym. By zaliczek finalnie nie płacić, z uwagi na fakt zastosowania tzw. ulgi abolicyjnej, istnieje możliwość złożenia wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek na podstawie art. 2 § 2a ustawy Ordynacja podatkowa, o czym wielokrotnie pisaliśmy. 

Kwestia interpretacji przepisów i stosowania ulgi abolicyjnej przez organy podatkowe

W efekcie działań Kancelarii, organy uprawnione do wydawania interpretacji indywidualnych w sprawach podatkowych nie mają już żadnych wątpliwości w zakresie zastosowania ulgi abolicyjnej w przypadku zatrudnienia na statkach eksploatowanych przez podmioty z faktycznym zarządem m.in. w Norwegii, Singapurze, Arabii Saudyjskiej, Katarze, Australii i innych państw gdzie zastosowanie znajduje metoda proporcjonalnego odliczenia. 

W dniu 31 października 2016 roku Minister Rozwoju i Finansów wydał interpretację ogólną nr DD10.8201.1.2016.GOJ w sprawie stosowania ulgi, o której mowa w art. 27 g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do marynarzy mających miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskujących dochody z tytułu pracy najemnej na pokładach statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w której to wskazał wprost, iż „marynarz mający miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskujący dochód z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, którego dochód, zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w drugim państwie – lecz faktycznie nie jest z uwagi na szczególne rozwiązania prawa wewnętrznego – i do dochodu tego, zgodnie z właściwą umową ma zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia, jest uprawniony do rozliczenia się w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy, a w konsekwencji przysługuje mu prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art., 27 g ustawy, na zasadach określonych w tym przepisie.

Warto również wspomnieć o wydanym w dniu 18 stycznia 2017 roku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FSK 2273/15. W wydanym orzeczeniu, Sąd poparł argumentację prezentowaną przez Kancelarię w tej sprawie, która dotycyczyła kwestii zapłaty podatku za granicą jako warunkującą możliwość skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej zawartą we wspomnianej wyżej interpretacji ogólnej  Nr DD10.8201.1.2016.GOJ, stwierdzając iż zapłata podatku w drugim państwie nie jest nadrzędną przesłanką zastosowania metody proporcjonalnego zaliczenia, jako iż żaden element konstrukcji tej metody nie przewiduje jako warunku kwalifikującego do jej zastosowania takowej zapłaty. Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił zarazem stanowisko zawarte w wyroku NSA z dnia 2 grudnia 2015 roku, sygn. akt II FSK 2406/15, jak również w Interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 31 października 2016 roku, nr DD10.8201.1.2016.GOJ (Dz. Urz. MRiF z dnia 4 listopada 2016 roku, poz. 12) w sprawie stosowania ulgi, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do marynarzy, mających miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskujących dochody z tytułu pracy najemnej na pokładach statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. 

Sąd wyraźnie wskazał, że wprawdzie wskazana interpretacja ogólna została wydana w kontekście wykładni postanowień Konwencji między Polską a Norwegią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 9 września 2009 roku, zmienionej Protokołem z dnia 5 lipca 2012 roku (Dz. U. z 2010 r. nr 134, poz. 899 ze zm.), to jednak – jak zresztą wskazuje na to sama nazwa interpretacji – zawarte w niej stanowisko Ministra Rozwoju i Finansów można odnieść również do opodatkowania dochodów marynarzy z tytułu pracy najemnej na pokładach statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, również na tle rozwiązań przyjętych w innych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania czy też w przypadku stanów tzw. bezumownych. Jak podkreślił Minister Rozwoju i Finansów w ww. interpretacji ogólnej, aby przewidziana konwencją metoda unikania podwójnego opodatkowania znalazła zastosowanie wystarczy bowiem jedynie przewidziana w tej konwencji możliwość opodatkowania takiego dochodu przyznana państwu źródła przez postanowienia konwencji. W konsekwencji zgodzić trzeba się konkluzją interpretacji ogólnej, w której zanegowane zostało stanowisko, że zapłata podatku w drugim państwie jest nadrzędną przesłanką zastosowania metody proporcjonalnego zaliczenia.

Pomimo wydania interpretacji indywidualnych potwierdzających prawo do ulgi abolicyjnej, wydania interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów oraz potwierdzenia tego w wykładni Naczelnego Sądu administracyjnego niektóre organy podatkowe znajdujące się w zasięgu terytorialnym Izby Skarbowej w Gdańsku w dalszym ciągu odmawiają podatnikom ograniczenie poboru zaliczek na podatek. Organy te argumentują swoje stanowisko albo brakiem prawa do ulgi (choć przepisy w tym zakresie są jasne) albo z uwagi na brak uprawdopodobnienia niektórych przesłanek, że zaliczki będą niewspółmiernie wysokie do wyliczonego podatku.

Z kolei, brak uprawdopodobnienia organy utożsamiają z badaniem wszystkich przesłanek z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z danym państwem, a mianowicie: wykonywanie pracy na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot z faktycznym zarządem w danym państwie oraz z innymi czynnikami wprost w Konwencjach nie wskazanymi, o czym poniżej. 

Powody bezzasadnych odmów w zakresie ograniczenia poboru zaliczek na podatek w roku 2017 

Brak dokumentów pozwalających na uprawdopodobnienie stanowiska podatnika wyrażonego we wniosku stało się w roku 2017 główną podstawą do wydawania negatywnych decyzji przez organy podatkowe. Za ww. stwierdzeniem kryje się kilka zasadniczych kwestii poruszanych przez Urzędy Skarbowe, a mianowicie. 

Podatnik składając wniosek przedstawia zaświadczenie o zatrudnieniu wystawione przez zatrudniającą go firmę i oczywiście opatrzone podpisem osoby uprawnionej do wydawania tego typu zaświadczeń. Natomiast, organy uznają, iż dokument taki nie może uprawdopodobnić zarządu firmy eksploatującej statek z uwagi na brak upoważnienia danej osoby do podpisania zaświadczenia, przy czym należy wskazać, iż organy nie kwestionują prawdziwości danych zawartych w tym dokumencie. Dochodzi do kuriozalnej sytuacji, w której od każdego prezesa spółki/armatora/dyrektora zarządzającego (którego status powinien być potwierdzony wyciągiem z rejestru spółek) pracownik wystawiający zaświadczenie powinien otrzymać upoważnienie do jego wystawienia z imiennym wskazaniem marynarza, dla którego to zaświadczenie jest przygotowane.

Pracownicy urzędów skarbowych usiłują kwestionować także rolę kapitana statku, który działając w imieniu armatora potwierdza fakt zatrudnienia danego marynarza na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z zarządem w danym państwie, tym samym organy podatkowe de facto deprecjonują rolę kapitana jako przedstawiciela Armatora na statku wskazując, iż kapitan jest zwykłym pracownikiem zatrudnionym na statku.  Z kolei analizując przepisy prawa morskiego nie powinno budzić żadnych wątpliwości, że kapitan jest upoważniony do deklarowania okoliczność prawnych i faktycznych w imieniu i na rzecz armatora. 

Brak zapłaty podatku za granicą w dalszym ciągu bywa przesłanką braku ograniczenia poboru zaliczek na podatek w sytuacjach bezumownych np. Brazylia. Jak zostało wspomniane powyżej, tę kwestię rozstrzygnął NSA w wyroku z 18 stycznia 2017 r., w tej sprawie Kancelaria reprezentowała marynarza, któremu odmowiono ograniczenia poboru zaliczek w związku z pracą na rzecz brazylijskiego armatora, potwierdzając brak jakiegokolwiek przepisu wskazującego na konieczność udowodnienia tego faktu przez podatnika. Natomiast, co jest kuriozalne, w przypadku przedstawienia miesięcznych dowodów zapłaty podatku przez podatnika w Brazylii, po kilku latach braku kwestionowania umiejscowienia faktycznego zarządu statku, organy poddają wątpliwość gdzie tak naprawdę znajduje się zarząd statku. Można odnieść wrażenie, że jest to celowe działanie organów zmierzające do odmowy ograniczenia poboru zaliczek na podatek nawet w przypadku faktycznego opłacania przez marynarza podatku w Brazylii. 

Wielość podmiotów biorących udział w eksploatacji statku także, pomimo szeregu dokumentów potwierdzających zależności w ww. eksploatacji, staje się argumentem dla organów  na wydanie decyzji nieodpowiadającej żądaniu podatnika. Bardzo często zachodzą sytuacje, że armatorzy faktycznie eksploatujący statki zatrudniają swoich pracowników/marynarzy przez swoje spółki córki, które w kontrakcie widnieją jako pracodawca. Pomimo przedstawienia przez podatnika zaświadczeń o zatrudnieniu (z firmy i od kapitana) a także certyfikatów statku (np. safety management certificate) organ wskazuje, iż z uwagi na niemożność ustalenia podmiotu faktycznie eksploatującego statek wydanie decyzji pozytywnej jest niemożliwe. Co ciekawe, sytuacje takie mają miejsce nawet w przypadku gdy oba podmioty mają swoją siedzibę w jednym państwie. 

Brak wykonywania przez statek transportu międzynarodowego stanowi kolejną podstawę dla organu do odmowy ograniczenia poboru zaliczek na podatek. Pomijając dysponowanie przez marynarzy dokumentami takimi jak: zaświadczenie o zatrudnieniu i eksploatacji statku w transporcie wystawione przez kapitana, wykaz listy portów oraz certyfikat statku potwierdzający zdatność żeglugi międzynarodowej, organy wskazują, iż podatnik nie uprawdopodobnił, że statek jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym. W tym zakresie organy powołują się na szereg okoliczności, a mianowicie: na typ statku, definicję transportu międzynarodowego oraz w dalszym ciąg na dane z portali internetowych. 

Natomiast tym, co budzi największe wątpliwości prawne, co do rzetelności prowadzenia postępowania podatkowego przez organy jest fakt pomijania definicji legalnych a powołanie się przez organy na definicje zawarte np. w Internetowych Słownikach Języka Polskiego bądź Internetowych Encyklopediach PWN, co stoi w sprzeczności z Konstytucją RP. Organy w trakcie trwania postępowania nie mogą wydać decyzji niezgodnej z powszechnie obowiązującymi przepisami, w tym z Konstytucją, która w art. 217 stanowi, iż Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy”. Sam fakt, wydania decyzji w oparciu o dane z portali internetowych, słowników i encyklopedii internetowych winien być podstawą do uchylenia decyzji. 

Organy podatkowe próbują bagatelizować również fakt powoływania się przez podatnika na wydaną w jego indywidualnej sprawie interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. Organy wskazują, iż interpretacja nie ma zastosowania bowiem nie została wydana w przedmiocie wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podatek, tylko w kwestii samego zobowiązania podatkowego lub jego braku, co akurat ma dla podatnika większe znaczenie w toku ewentualnej kontroli podatkowej zmierzającej do próby nieuprawnionego opodatkowania dochodów marynarza, które zostały objęte ulgą abolicyjną..

W takiej sytuacji zasadnym jest odwołanie się od decyzji wskazując wszystkie dowody potwierdzające fakt wykonywania pracy najemnej na statku zarządzanym przez dany podmiot, co wiąże się z prawem marynarza do zastosowania ulgi abolicyjnej. 

Podsumowanie

Decyzje ww. kwestiach w większości nie korespondują z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego w Polsce, co znacząco utrudnia ustosunkowanie się do wadliwego stanowiska organu podatkowego marynarzowi niekorzystającemu z usług profesjonalnego pełnomocnika. Niektóre Urzędy Skarbowe (tak jak w latach wcześniejszych) wskazują, iż podatnik nie uprawdopodobnił szeregu okoliczności, jednocześnie nie wskazując na podstawie jakich kontr-dowodów organ podatkowy to ustalił np. gdzie zgodnie z dowodami pozyskanymi przez  Urząd Skarbowy znajduje się faktyczny zarząd danego statku. Oznacza to, że odwołanie od negatywnej decyzji, sprowadza się często do polemiki z twierdzeniami organu niepopartymi ani dokumentami ani przepisami obowiązującego prawa, którą należy oprzeć na uchybieniach proceduralnych.  

W związku z powyższym, bardzo ważnym jest aby od każdej negatywnej decyzji w przedmiocie odmowy ograniczenia poboru zaliczek na podatek odwołać się do organu wyższej instancji w celu weryfikacji zasadności i prawidłowości prowadzonego postępowania. Brak zaskarżenia ww. wadliwej decyzji wiąże się z koniecznością zapłaty zaliczek, których zwrotu podatnik, po złożeniu zeznania podatkowego, nie otrzyma przez kilka lat.  Warto przypomnieć, iż podatnik ma tylko 14 dni od doręczenia decyzji odmawiającej ograniczenia poboru podatku. Odwołanie ww. zakresie musi zostać wniesione zgodnie z przepisami i zawierać w sobie jak najszerszą argumentację odnoszącą się do wadliwości decyzji odmownej. 

W tym miejscu należy również wskazać, że dzięki wydanej interpretacji ogólnej Ministerstwa Rozwoju i Finansów sądy administracyjne powoli zmieniają swoje stanowisko w zakresie prawa do ulgi abolicyjnej w stanach bezumownych (Brazylia, Nigeria, Angola), przyznając ją marynarzowi bez względu na to czy zapłacił podatek zagranicą czy też nie (Kancelaria dysponuje kilkoma pozytywnymi wyrokami Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wydanymi w 2017 roku, w sprawach w których Kancelara reprezentowała marynarzy zatrudnionych u brazylijskich armatorów).

Organy podatkowe często na podstawie dość sztucznie wykreowanych podstaw (które są odmienne w zależności od urzędu prowadzącego dane postępowanie lub roku podatkowego, w którym sprawa jest rozstrzygana, a co warto zauważyć przepisy w tych zakresach nie uległy zmianie od 2014 roku) bezzasadnie odmawiają marynarzom ograniczenia poboru zaliczek na podatek w roku 2017, co nie znaczy, że ww. organy mają faktyczną podstawę prawną do opodatkowania marynarzy uzyskujących dochody z ww. źródeł objętych prawem do ulgi abolicyjnej. 

W licznych sprawach prowadzonych przez Kanceelarię, w których wzywano marynarzy do korekty zeznań, w których marynarze skorzystali z ulgi abolicyjnej w latach 2014 i 2015 roku, Urzędy Skarbowe nie były w stanie znaleźć podstaw do faktycznego opodatkowania ww. podatników poprzez skuteczne podważenie prawa do ulgi abolicyjnej, co skutowało również brakiem podstawy do korekty zeznań.