UWAGA: Komisja Europejska ogranicza zwolnienie z PIT dla polskich marynarzy!

Instytucja zwolnienia z PIT dla marynarzy daje marynarzom prawo do niezłożenia zeznania podatkowego i niezapłacenia podatku za dany rok podatkowy. Jest to możliwe dopiero po spełnieniu enumeratywnie wyszczególnionych w ustawie przesłanek, które musza zostać przez marynarza spełnione łącznie.

Oprócz spełnienia przesłanek warunkiem zwolnienia jest dostarczenie do urzędu skarbowego zaświadczenia wydanego przez armatora albo zarejestrowana w Polsce agencję zatrudnienia.

Niestety dla wielu marynarzy Komisja Europejska dopiero po ponad 3 latach od wprowadzenia tych przepisów zajęła stanowiska ww. kwestii, ograniczając grono podatników, którzy będą mogli skorzystać z tego zwolnienia.

Warunki zwolnienia do 31.12.2020 roku

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., wolne od podatku były dochody marynarzy, którzy są obywatelami państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, uzyskane z tytułu pracy na statkach morskich podnoszących banderę państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej, jeżeli była ona w danym roku podatkowym wykonywana łącznie przez okres co najmniej 183 dni, z wyjątkiem pracy wykonywanej na:

a) holownikach, na których mniej, niż 50 proc. czasu pracy faktycznie wykonywanej przez holownik w ciągu roku stanowił przewóz ładunku lub pasażerów drogą morską,

b) pogłębiarkach, na których mniej, niż 50 proc. czasu pracy faktycznie wykonywanej przez pogłębiarkę w ciągu roku stanowił przewóz wydobytego materiału drogą morską.

Warunkiem skorzystania z ww. zwolnienia jest złożenie przez podatnika właściwemu urzędowi skarbowemu oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 35 pkt 2 u.p.d.o.f. Oświadczenie to powinno być złożone w terminie właściwym dla złożenia deklaracji PIT, ale nie ma przy tym obowiązku składania samej deklaracji.

Jednocześnie:

1) art. 21 ust. 35 pkt 2 u.p.d.o.f. dokładnie wskazuje elementy, jakie muszą znaleźć się w oświadczeniu składanym właściwemu Urzędowi Skarbowemu zamiast deklaracji PIT,

2) art. 21 ust. 35b u.p.d.o.f. określa sposób obliczania okresu 183 dni, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23c updf,

3) art. 21 ust. 35d u.p.d.o.f. zawiera definicję legalną armatora,

4) art. 5 pkt 47a u.p.d.o.f. zawiera definicję legalną marynarza, a

5) art. 5 pkt 48 u.p.d.o.f. - definicję legalną żeglugi międzynarodowej.

Powyższe oznacza, że do dnia 31 grudnia 2020 roku, aby skorzystać ze zwolnienia z PIT marynarze musieli spełnić następujące warunki:

1) posiadać obywatelstwo UE/EOG;

2) pracować jako marynarz w rozumieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1353 z późn. zm.);

3) pracować na statkach morskich podnoszących banderę państwa członkowskiego UE/EOG;

4) pracować na statkach używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej;

5) wykonywać pracę łącznie przez okres co najmniej 183 dni (plus dni podróży zgodnie z ustawą);

6) otrzymać od armatora albo agencji zatrudnienia zaświadczenie będące podstawą zwolnienia z PIT.

Warunki zwolnienia od 01.01.2021 roku

Z dniem 1 stycznia 2021 r. art. 21 ust. 1 pkt 23c został zmieniony i zgodnie z jego znowelizowanym brzmieniem, wolne od podatku dochodowego są dochody marynarzy, którzy są obywatelami państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, uzyskane z tytułu pracy na statkach morskich używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej, jeżeli była ona w danym roku podatkowym wykonywana łącznie przez okres co najmniej 183 dni, z wyjątkiem pracy wykonywanej na:

a) holownikach, na których mniej niż 50% czasu pracy faktycznie wykonywanej przez holownik w ciągu roku stanowił przewóz ładunku lub pasażerów drogą morską,

b) pogłębiarkach, na których mniej niż 50% czasu pracy faktycznie wykonywanej przez pogłębiarkę w ciągu roku stanowił przewóz wydobytego materiału drogą morską.

Zwolnienie to zostało rozszerzone również na pracę pod banderami państw trzecich, nie tylko na statkach podnoszących bandery EU/EOG.

Niemniej jednak art. 23 ust. 1 ustawy zmieniającej stanowi, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f., w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów uzyskanych począwszy od roku, w którym Komisja Europejska wydała pozytywną decyzję o zgodności pomocy publicznej z rynkiem wewnętrznym w odniesieniu do tego przepisu, i obowiązuje w okresie jej obowiązywania.

Jednocześnie, państwo członkowskie nie może wprowadzać takich środków w życie do momentu uzyskania pozytywnej decyzji Komisji Europejskiej w sprawie tych środków pomocowych. Z tego też względu w ustawie przewidziano przepis zawieszający działanie nowego zwolnienia podatkowego dotyczącego dochodów marynarzy, do czasu uzyskania pozytywnej decyzji Komisji Europejskiej uznającej to rozwiązanie za program pomocy zgodny z rynkiem wewnętrznym na podstawie art. 107 ust. 3 lit. c TFUE.

Decyzja Komisji nie została wydana w roku ani 2021 ani 2022 ani w 2023, ale przepis obowiązywał i organy stosowały jego brzmienie w nowej wersji obejmującej także statki podnoszące bandery państwa trzeciego, bez wprowadzenia jakichkolwiek zastrzeżeń ani prowadzenia żadnych kontroli względem podatników.

Warunki zwolnienia od 01.01.2021 (wprowadzone z datą ogłoszenia ustawy)

Ustawa z dnia 27 września 2024 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2024.1593 z dnia 2024.10.30) w art. 21 w ust. 1 w pkt 23c u.p.d.o.f. we wprowadzeniu do wyliczenia po wyrazach "na statkach morskich" dodaje się wyrazy "podnoszących banderę państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego". Oznacza to, że treść przepisu, w związku ze stanowiskiem Komisji Europejskiej, wraca do brzmienia w wersji obowiązującej do 31.12.2020 r.

Ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2025 r., z wyjątkiem art. 1 pkt 3 i 9, art. 2 pkt 2 lit. a, art. 4 oraz art. 6 ust. 1 i 2, które wchodzą w życie z dniem ogłoszenia.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów uzyskanych po dniu 31 grudnia 2020 r., czyli de facto od 01.01.2021 r.

W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, że:

Proponowana zmiana dotyczy art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy PIT, określającego zwolnienie od podatku dochodów marynarzy, którzy są obywatelami państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego z tytułu pracy na statkach morskich używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej. Zmiana polega na dodaniu we wprowadzeniu do wyliczenia w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy PIT wyrazów "podnoszących banderę państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego", co przywróci brzmienie tej regulacji sprzed 1 stycznia 2021 r. wprowadzone ustawą z dnia z 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. poz. 1834).

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123), zwaną dalej "ustawą z 28 listopada 2020 r.", zmieniono od 1 stycznia 2021 r. brzmienie powyższego zwolnienia. Zmiana polegała na skreśleniu w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy PIT wyrazów, podnoszących banderę państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego". Zmiana ta miała na celu zrównanie pod względem prawnopodatkowym przychodów marynarzy z pracy na statkach morskich używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej, niezależnie od bandery statku, pod którą pływają. Polegała zatem na rozszerzeniu zakresu zwolnienia, w wyniku czego wszyscy marynarze mieli mieć możliwość korzystania z tego zwolnienia przedmiotowego.

Zmiana ta weszła w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. Jednocześnie jednak przewidziano w tej ustawie przepis (art. 23 ust. 1) zawieszający działanie nowego zwolnienia podatkowego dotyczącego dochodów marynarzy, do czasu uzyskania pozytywnej decyzji Komisji Europejskiej uznającej to rozwiązanie za program pomocy zgodny z rynkiem wewnętrznym na podstawie art. 107 ust. 3 lit. c Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE).

Zatem mimo wejścia w życie tej zmiany, stosowanie tego przepisu zostało jednak odroczone do początku roku, w którym Komisja Europejska wyda pozytywną decyzję o zgodności pomocy publicznej z rynkiem wewnętrznym.

Komisja Europejska pismem z 9 grudnia 2022 r. (COMP/F#/FR/comp (2022)9519032) zwróciła się o wycofanie notyfikacji przedmiotowego środka (zwolnienia marynarzy z podatku dochodowego w brzmieniu nadanym ustawą z 28 listopada 2020 r.), uważając, że środek kwalifikuje się jako pomoc publiczna w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE, oraz wskazując, że zgłoszona zmiana nie jest zgodna z zasadami pomocy publicznej.

W związku z tym, że Komisja Europejska nie wydała takiej decyzji, a więc przepis ten w brzmieniu zmienionym od dnia 1 stycznia 2021 r. nie był i nie będzie stosowany, zasadne jest przywrócenie brzmienia zwolnienia sprzed 1 stycznia 2021 r.

Proponowana zmiana eliminuje z obrotu prawnego przepis w brzmieniu, w którym nie był i nie będzie stosowany.

Proponowana zmiana będzie miała zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2021 r. Zasadne jest zatem jak najwcześniejsze wejście w życie tej zmiany. Z tego względu projekt ustawy zakłada wejście w życie tej regulacji z dniem ogłoszenia. Ważny interes państwa wymaga natychmiastowego wejścia w życie proponowanej zmiany a zasady demokratycznego państwa prawnego nie stoją temu na przeszkodzie.

Wnioski

Z dniem 01.01.2021 w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonano zmian treści przepisu o zwolnieniu z PIT dla marynarzy rozszerzając możliwość skorzystania ze zwolnienia dla osób pracujących na statkach podnoszących banderę państwa trzeciego.

Informacja w zakresie oczekiwania na decyzję Komisji była dostępna, niemniej jednak brak jakiejkolwiek reakcji Komisji przez niemalże 3 lata (!) od zmiany przepisu, pozwoliło organom na stosowanie przepisów w zakresie rozszerzonym.

W czasie obowiązywania przepisu organy podatkowe wydawały pozytywne decyzje np. w zakresie ograniczenia poboru zaliczek na podatek oraz przyjmowały zaświadczenia o zwolnieniu z PIT wydane dla marynarzy.

Oznacza to, że organy stosowały rozszerzoną wersję przepisu będąc w przekonaniu, że Komisja zaaprobuje proponowane przez Polskę zmiany. W tym miejscu należy wskazać, że zmiany zostały wprowadzone na skutek obywatelskich interwencji wskazujących na naruszenie przez Polskę zasady równości marynarzy względem prawa.

Co więcej, w związku z aprobowaniem przez organy zaświadczeń wydawanych w związku z pracą na statkach podnoszących bandery państwa trzeciego, istnieje bardzo duże ryzyko prowadzenia przez organy kontroli podatkowych, decyzji wymierzających podatek oraz odsetek.

Wprowadzenie tej zmiany, bez decyzji Komisji i obowiązywanie tego przepisu miało charakter stricte populistyczny.

Konsekwencje wprowadzonej ewolucji przepisów w obliczu negatywnego stanowiska Komisji Europejskiej w tym zakresie, na które czekaliśmy ponad 3 lata, będą dla marynarzy bardzo kłopotliwe. Mogą skutkować zapłatą podatku pomimo, iż organy podatkowe dotychczas aprobowały dostarczone przez marynarzy dokumenty.

Ewentualnie, dla ustabilizowania sytuacji marynarzy, którzy zgodnie z prawem skorzystali ze zwolnienia z PIT we wcześniejszych latach oraz dla zachowania pewności obrotu prawnego w Polsce rekomenduje się wprowadzenie tzw. abolicji dla marynarzy, którzy w okresie od 2021 roku do końca roku 2024 spełnili przesłanki do zwolnienia z PIT.

Rekomendujemy aby marynarze, którzy będą konfrontowali się z tym problemem zasięgnęli profesjonalnej pomocy prawnej, gdyż sprawa, jakkolwiek nie wydawałaby się kuriozalna, będzie rodzić liczne komplikacje natury prawnej oraz ryzyka finansowe dla marynarza.