Nowa lista rajów podatkowych, a rozliczenie marynarza w Polsce za rok 2018

Wielu marynarzy posiadających polską rezydencję podatkową jest przekonanych, że praca najemna na statkach eksploatowanych przez przesiębiorców posiadających faktyczne zarządy w tzw. „rajach podatkowych” (np. Brytyjskie Wyspy Dziewicze, Hongkong, Bahrajn, Monako, Liberia etc.) skutkuje dla nich brakiem powstania obowiązku podatkowego w Polsce. Niestety z uwagi na fakt, iż kraje/terytoria te są szczególnymi reżimami podatkowymi, w których funkcjonują liczne regulacje mające umożliwić podatnikom uzyskującym dochody lub zyski z tych krajów jak najniższe obciążenia podatkowe lub całkowite zwolnienie poprzez tzw. zachęty podatkowe, polski aparat skarbowy, na przestrzeni ostatnich lat, zwrócił szczególną uwagę na ww. terytoria lub kraje.

Należy pamiętać, iż „raje podatkowe” są niekorzystne podatkowo dla polskich marynarzy i skutkują każdorazowo obowiązkiem rozliczenia w Polsce dochodów uzyskanych z ww. źródeł. Co więcej, w większości przypadków marynarze muszą odprowadzać w trakcie roku podatkowego comiesięczne zaliczki w Polsce na poczet PIT od dochodów uzyskanych z ww. źródeł oraz opłacić podatek w Polsce w związku z pracą na statkach u armatorów z efektywnymi zarządami w rajach podatkowych.Trzeba mieć również na uwadze, iż lista „rajów podatkowych” co jakiś czas skraca się poprzez modyfikacje wprowadzane przez Ministerstwo Finansów w drodze rozporządzeń. Ostatnia taka aktualizacja ww. listy miała miejsce w kwietniu 2017 roku, tak więc rok 2018 jest pierwszym pełnym rokiem podatkowym w Polsce, w którym obowiązuje zaktualizowana lista 26 „rajów podatkowych”. Kolejna zmiana listy rajów podatkowych powinna zostać opublikowana przez Ministerstwo Finansów po 31 marca 2019 roku. Powyższe należy bezwzględnie brać pod uwagę przy ustalaniu sytuacji podatkowej marynarza lub rozliczeniu marynarza m.in. za rok podatkowy 2018.

Lista „rajów podatkowych” obowiązująca od dnia 22.05.2017 roku

Dnia 4 maja 2015 r. w Dzienniku Ustaw ogłoszono Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W tym Rozporządzeniu Ministerstwa Finansów usunięto kolejnych 6 krajów i terytoriów z listy “rajów podatkowych” tj.: Belize, Bermudy, Gibraltar, Kajmany, Montserrat, oraz Turks i Caicos.
Kolejnym aktem modyfikującym listę rajów podatkowych jest Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (DZ.U.2017.poz.998) W myśl ww. Rozporządzenia od 23 maja 2017 roku usunięto kolejne 5 kraje i terytoria z listy stosujących szkodliwą konkurencję w zakresie podatku PIT tj.: Wspólnota Bahamów, Księstwo Liechtensteinu, Barbados, Federacja Saint Kitts i Nevis, Saint Vincent i Grenadyny. Od 23 maja 2017 roku do 31 marca 2019 roku lista „rajów podatkowych” niekorzystnych podatkowo dla marynarzy (pełne opodatkowanie w Polsce bez możliwości skorzystania z ulgi abolicyjnej) kształtuje się następująco:

1) Księstwo Andory;
2) Anguilla – Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i
Irlandii Północnej;
3) Antigua i Barbuda;
4) Saint-Maarten, Curacao – kraje wchodzące w skład Królestwa Niderlandów;
5) Królestwo Bahrajnu;
6) Brytyjskie Wyspy Dziewicze – Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa
Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;
7) Wyspy Cooka – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią;
8) Wspólnota Dominiki;
9) Grenada;
10) Sark – Terytorium Zależne Korony Brytyjskiej;
11) Hongkong – Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;
12) Republika Liberii;
13) Makau – Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;
14) Republika Malediwów;
15) Republika Wysp Marshalla;
16) Republika Mauritiusu;
17) Księstwo Monako;
18) Republika Nauru;
19) Niue – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią;
20) Republika Panamy;
21) Niezależne Państwo Samoa;
22) Republika Seszeli;
23) Saint Lucia;
24) Królestwo Tonga;
25) Wyspy Dziewicze Stanów Zjednoczonych – Terytorium Nieinkorporowane
Stanów Zjednoczonych;
26) Republika Vanuatu.

Nowa lista rajów podatkowych po 31 marca 2019 roku

Dnia 01 stycznia 2019 roku weszła w życie nowelizacja ustawy o PIT, która wynika z ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2018.2193). W oparciu o art. 40 ww. ustawy nowelizującej „Dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 25a ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 9a ust. 6 ustawy zmienianej w art. 2 zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 11j ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, jednak nie dłużej niż do dnia 31 marca 2019 r.”
;

W związku z opisywaną nowelizacją przepisów ustawy o PIT, a konkretnie nowowprowadzonym przepisem art. 23 v ustawy o PIT „Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, uwzględniając treść ustaleń w tym zakresie podjętych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, istnienie podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między Rzecząpospolitą Polską a danym krajem lub terytorium, terminowość realizowania obowiązku wymiany informacji podatkowych oraz rzetelność, kompletność i czytelność przekazywanych informacji podatkowych, a także rzeczywiste cechy systemu podatkowego danego kraju lub terytorium mogące doprowadzić do stosowania szkodliwej konkurencji podatkowej.” Z uwagi ww. przepisy, Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (DZ.U.2017.poz.998) traci moc 31 marca 2019 roku i zostanie zastąpione nowym Rozporządzeniem w tym zakresie, którego treści jeszcze nie znamy.

Raje podatkowe, a ulga abolicyjna w Polsce

Ponieważ Polska nie zawarła umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowaniu z żadnym z ww. 26 państw/terytoriów określanych potocznie jako „raje podatkowe”, wypłacone wynagrodzenie polskiemu marynarzowi z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku morskim zarządzanym przez przedsiębiorstwo z efektywnym zarządem w "raju podatkowym" będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z praktyką organów podatkowych zastosowanie w tym przypadku znajdują reguły wynikające z przepisów art. 27 ust. 9a w powiązaniu z art. 27 ust. 9 ustawy o PIT.

Zgodnie z ww. przepisami, jeżeli podatnik (marynarz), osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (metody wyłączenia z progresją), dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Co więcej, rozliczenie przy zastosowaniu metody proporcjonalnego zaliczenia, stosuje się odpowiednio także w przypadku podatnika (marynarza), uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Polski marynarz

który uzyska przychody z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z efektywnym zarządem w "raju podatkowym" będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w Polsce, przy czym do obliczenia podatku należnego za dany rok będzie w tym przypadku miała zastosowanie ww. metoda proporcjonalnego zaliczenia (odliczenia podatku zapłaconego za granicą).

Ponadto, w przypadku „rajów podatkowych” zgodnie z art. 27g ust. 3 ustawy o PIT wyłączono możliwość zastosowania ulgi abolicyjnej, która na przestrzeni ostatnich lat umożliwiła wielu polskim marynarzom uniknięcie zapłaty podatku w Polsce np. praca na rzecz armatora singapurskiego, norweskiego, katarskiego lub australijskiego etc.
W związku z powyższym dochody uzyskane przez marynarza będącego polskim rezydentem podatkowym z "raju podatkowego" będą podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce bez możliwości skorzystania z ulgi abolicyjnej.

Od obliczonej w powyższy sposób podstawy opodatkowania za dany rok podatkowy, obejmującej uzyskane przychody ze źródeł położonych w "raju podatkowym" należy obliczyć podatek wg obowiązującej w Polsce skali podatkowej. Następnie należy od tego podatku odliczyć kwotę równą podatkowi zapłaconemu w "raju podatkowym", jeżeli w ogóle został tam zapłacony jakikolwiek podatek i podatnik (marynarz) uzyskał stosowny dokument poświadczający ten fakt. Jeżeli podatnik (marynarz) nie posiada takiego dokumentu lub nie zapłacił podatku w "raju podatkowy" (co jest dość powszechne), wtedy jest on zobowiązany do zapłaty całej wyliczonej kwoty podatku w Polsce w oparciu o polską skalę podatkową tj. stawka 18 % PIT do dochodu nie przekraczającego 85.528 pln w roku podatkowym, a powyżej tej kwoty stawka PIT 32% np. do 30 kwietnia 2019 roku za rok 2018.

Należy pamiętać, iż polscy marynarze zatrudnieni w ww. modelu w danym roku podatkowym, będą również zobowiązani do wpłacania zaliczek na poczet PIT do polskiego Urzędu Skarbowego właściwego przez ich miejsce zamieszkania, w wysokości 18% faktycznie uzyskanych dochodów, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym wrócili do Polski ze statku lub po miesiącu, w którym uzyskali dochód będąc w Polsce. Zaliczki te następnie rozlicza się w zeznaniu rocznym po zakończeniu danego roku podatkowego. W takich przypadkach nie ma możliwości uzyskania przez podatnika ograniczenia poboru zaliczek.

Wnioski

Jak z powyższego wynika tzw. "raje podatkowe" nie są korzystne podatkowo dla marynarzy posiadających rezydencję podatkową w Polsce i rodzą liczne obowiązki w Polsce m.in. obowiązek zapłaty zaliczek na poczet PIT w roku podatkowym oraz po zakończeniu roku podatkowego obowiązek rozliczenia podatkowego i zapłaty podatku w Polsce.

Trzeba mieć na uwadze, iż obecnie obowiązująca „rajów podatkowych” traci moc 31 marca 2019 roku.

Uwagi wymaga również fakt, iż w wielu przypadkach, gdy dane kraje/terytoria zostały usunięte z listy „rajów podatkowych”, ale nie zawarły z Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, polskie organy podatkowe w dalszym ciągu, wbrew przepisom, próbują odmawiać ulgi abolicyjnej marynarzom warunkując ją od zapłaty podatku zagranicą np. Kajmany, Gibraltar. Powyższe stanowiska są nieprawidłowe, gdyż zgodnie z przepisami w przypadku usunięcia danego państwa lub terytorium z listy „rajów podatkowych” i braku umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z ww. państwem marynarzowi, który wykonuje pracę dla armatora z faktycznym zarządem w takim państwie/terytorium, przysługuje ulga abolicyjna w Polsce.

Takie korzystne stanowisko dla podatnika odnośnie Brazylii (również stan bezumowny) zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 07.03.2019 roku. Wyrok ten został wydany w jednej ze spraw prowadzonych przez Kancelarię i jest to pierwszy pozytywny wyrok NSA dotyczący prawa do ulgi abolicyjnej w przypadku stanu bezumownego tj. pracy u brazylijskiego armatora, przy równoczesnym braku zapłaty podatku zagranicą.

Z tego wyroku NSA jednoznacznie wynika, iż ulga abolicyjna w przypadku pracy u brazylijskiego armatora przysługuje polskiemu marynarzowi bez względu na to czy zapłacił on podatek w Brazylii czy też nie.

Powyższy wyrok jest już 5 zmianą linii interpretacyjnej w tym względzie. Wyrok ten ma charakter precedensowy, pomimo, iż Kancelaria w latach 2017 - 2018 uzyskała dużo pozytywnych wyroków WSA w tym zakresie dla podatników to wydane w ostatnim czasie (na przełomie 2018/2019 roku) rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie interpretacji indywidulanych dot. stosowania ulgi abolicyjnej w stanach bezumownych, przy jednoczesnym braku zapłaty podatku w państwie źródła, np. wyrok z dnia 9 stycznia 2019 roku, sygn. akt II FSK 8/17, były niekorzystne dla podatników. Do dnia 07.03.2019 roku NSA w tych sprawach ani razu nie zajął korzystnego stanowiska w ww. zakresie dla podatnika. Oczekujemy na dalsze rozstrzygnięcia NSA w kolejnych sprawach prowadzonych przez Kancelarię w zakresie prawa do ulgi abolicyjnej w przypadku pracy polskiego marynarza na rzecz armatorów z państw wpisujących się w powyższe przesłanki.

Zespół Kancelarii reprezentuje marynarzy przed organami podatkowymi i rozlicza marynarzy podatkowo w całej Polsce.